Una revaluación voluntaria de activo fijo asiento contable no solo implica actualizar el valor de la maquinaria en libros — también genera un pasivo tributario diferido, porque la mayor depreciación que resulta de esa revaluación no es aceptada por SUNAT. Este caso muestra el proceso completo.
Caso práctico
La empresa Inversiones Estratégicas S.A.C. realiza la revaluación de su maquinaria «A». Por disposición de la Junta General de Accionistas, se contrata un perito valuador quien emite un informe técnico sobre la revaluación de la citada maquinaria, por un valor de S/ 265,000. Se asume que el resultado del ejercicio es S/ 700,000 (según estado de resultados).
| Detalle | Valor inicial (S/) | Valor revaluado (S/) | Diferencia (S/) |
|---|---|---|---|
| Maquinaria «A» | 320,000.00 | 450,000.00 | 130,000.00 |
| Depreciación | -128,000.00 | -185,000.00 | -57,000.00 |
| Valor neto | 192,000.00 | 265,000.00 | 73,000.00 |
Se pide:
- Tratamiento contable.
- Alcances en materia societaria y tributaria.
I. Tratamiento contable
Conforme a la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, párrafo 31 (Modelo de revaluación), con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de propiedades, planta y equipo cuyo valor razonable pueda medirse con fiabilidad se contabilizará por su valor revaluado, que es su valor razonable en el momento de la revaluación, menos la depreciación acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor que haya sufrido.
Asiento por la revaluación
| Cuenta | Debe (S/) | Haber (S/) |
|---|---|---|
| 33 Propiedad, planta y equipo | 130,000 | |
| – 333 Maquinaria y equipo de explotación | ||
| — 3331 Maquinaria y equipo de explotación | ||
| — 33311 Costo | ||
| — 33312 Revaluación | ||
| 39 Depreciación y amortización acumulados | 57,000 | |
| – 395 Depreciación acumulada de propiedad, planta y equipo | ||
| — 3953 Propiedad, planta y equipo – revaluación | ||
| — 39534 Maquinarias y equipos de explotación | ||
| 57 Excedente de revaluación | 73,000 | |
| – 571 Excedente de revaluación | ||
| — 5712 Propiedad, planta y equipo |
x/x Por la revaluación de la maquinaria «A».
Asiento por el pasivo tributario diferido
El excedente de revaluación (S/ 73,000) genera mayor depreciación futura que, contablemente, sí se reconoce, pero que no es aceptada como gasto deducible para efectos del Impuesto a la Renta. Esto crea una diferencia temporal que obliga a reconocer un pasivo tributario diferido:
| Cuenta | Debe (S/) | Haber (S/) |
|---|---|---|
| 57 Excedente de revaluación | 21,535 | |
| – 571 Excedente de revaluación | ||
| — 5712 Propiedad, planta y equipo | ||
| 49 Pasivo diferido | 21,535 | |
| – 491 Impuesto a la renta diferido |
x/x Por el registro de pasivo tributario diferido (S/ 73,000 x 29.5%).
Cálculo del impuesto a la renta del ejercicio
| Concepto | Base contable o financiera (S/) | Base tributaria o fiscal (S/) |
|---|---|---|
| Resultado | 700,000 | 700,000 |
| Depreciación del ejercicio no aceptada tributariamente | 0 | 73,000 |
| Sub Total | 700,000 | 773,000 |
| Impuesto a la Renta 29.50% | 206,500 | 228,035 |
| Cuenta | Debe (S/) | Haber (S/) |
|---|---|---|
| 88 Impuesto a la renta | 206,500 | |
| 49 Pasivo diferido | 21,535 | |
| – 491 Impuesto a la renta diferido | ||
| 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema público de pensiones y de salud por pagar | 228,035 | |
| – 401 Gobierno nacional | ||
| — 4017 Impuesto a la renta | ||
| — 40171 Renta de tercera categoría |
x/x Por el cálculo del impuesto resultante del pasivo tributario diferido por la revaluación de la maquinaria «a».
Este último asiento muestra cómo funciona el mecanismo en la práctica: la empresa paga a SUNAT el impuesto calculado sobre la base tributaria más alta (S/ 228,035), pero solo reconoce como gasto del ejercicio el impuesto correspondiente a su resultado contable (S/ 206,500); la diferencia (S/ 21,535) se cubre usando el pasivo diferido que ya se había reconocido al momento de la revaluación.
II. Tratamiento societario
De acuerdo con el artículo 228° de la Ley General de Sociedades (Ley N.° 26887), los inmuebles, muebles, instalaciones y demás bienes del activo de la sociedad se contabilizan por su valor de adquisición o de costo ajustado por inflación cuando sea aplicable, de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados en el país, y son amortizados o depreciados anualmente en proporción al tiempo de su vida útil y a la disminución de valor que sufran por su uso o disfrute. La misma norma señala que tales bienes pueden ser objeto de revaluación, previa comprobación pericial — como ocurrió en este caso con el informe del perito valuador.
III. Alcances en materia tributaria
La NIC 12 Impuesto a las Ganancias resume el criterio central: cuando el activo contable es mayor que el activo tributario, se genera un pasivo diferido (impuesto a la renta por pagar en el futuro); cuando el activo contable es menor que el activo tributario, se genera un activo diferido (impuesto a la renta por recuperar). En este caso, al aumentar el valor contable de la maquinaria por encima de su base tributaria, corresponde reconocer el pasivo diferido.
El artículo 33° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta confirma que la contabilización de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados puede determinar, por aplicación de las normas de la Ley del Impuesto a la Renta, diferencias temporales y permanentes en la determinación de la renta neta — que es exactamente lo que ocurre con la mayor depreciación derivada de esta revaluación voluntaria.
Conclusión
Una revaluación voluntaria de activo fijo genera dos efectos que hay que registrar por separado: el aumento del valor del activo contra la cuenta de excedente de revaluación (patrimonio), y un pasivo tributario diferido sobre ese excedente, porque la mayor depreciación contable futura no será deducible tributariamente. Cada año, al calcular el impuesto a la renta, ese pasivo diferido se va usando para cubrir la diferencia entre el impuesto contable y el impuesto realmente pagado a SUNAT.
¿Tienes dudas sobre cómo se revierte el pasivo diferido conforme se deprecia el excedente de revaluación en los siguientes ejercicios? Déjanos tu consulta en los comentarios.